Krycí příspěvek a hrubý zisk jsou otáčkoměrem a tachometrem při řízení produkce

V příspěvku "Ekonomický striptýz podniku" z března 2017 jsme se poprvé zaměřili na dva rozdílové ukazatele, vypovídající o firemní výkonnosti:

(1) Contribution Profit (příspěvkový zisk nebo krycí příspěvek), vznikající odečtením přímých nákladů od podnikových tržeb, a

(2) Gross Profit (hrubý zisk), vznikající odečtením produkčních nákladů od podnikových tržeb.

Přímými náklady rozumíme náklady přímo propojené s realizací konkrétních požadavků zákazníka nebo zákazníkům určeného standardizovaného produktu (spotřeba materiálu pro výrobek nebo jeho balení je nákladem přímým, mzda plánovače nebo nájem za budovu ovšem nikoli). Přímé náklady mohou být vedle převládajících variáblů občas fixní povahy - příkladem jsou náklady vynaložené na vývoj nebo marketing konkrétního produktu. Pro některé účely je ovšem výhodnější počítat Contribution Profit pouze z tržeb a variáblů. Produkčními náklady (jsme-li výrobci, můžeme mluvit o výrobních nákladech) se míní náklady, spotřebované v přímé příčinné vazbě k procesu, jehož výsledkem je produkt určený k prodeji  - pro tyto náklady se vžila anglická zkratka COGS, „Cost Of Goods Sold“.    Mohou mít fixní, variabilní, přímou i nepřímou povahu. U obchodníků jde v rozhodující míře o náklady na nákup zboží, proto jsou téměř všechny jejich produkční náklady - na rozdíl od výrobců - přímé a variabilní (hlavní skupina produkčních fixů výrobců, tedy náklady na stroje a jejich infrastrukturu, je u obchodníků zastoupena minimálně). Dodejme ještě, že v poměrové verzi – tedy jako zlomek, ve kterém se jedno z  výše uvedených čísel dělí velikostí tržeb, nesou tyto ukazatele název Contribution Margin (příspěvková marže), resp. Gross Margin (hrubá marže). 

Contribution Margin (ten s přímými náklady) má zásadní význam pro analýzy profitability, což je podrobně objasněno ve zmíněném příspěvku. Neméně významný je však pro operativní controlling, a to díky své vnitřní struktuře - zejména, omezíme-li jej pouze na variabilní náklady. Potom totiž obsáhne výhradně komponenty, bezprostředně propojené vzájemnou přímou závislostí (velikost tržeb a velikost variáblů) a zároveň reprezentující ty z parametrů produkčního procesu, jež mohou být předmětem náhlého selhání: prodané množství a prodejní cena produkce, spotřebované množství a nákupní cena produktových vstupů. Jinými slovy: prověřujete-li procento příspěvkové marže v krátkých časových intervalech (měsíce), kdy se nemění produktový mix ani způsob organizace produkce, držíte velmi jednoduchým způsobem pod kontrolou všechny "náhlé průšvihy" v produkci, které vám mohou hrozit. Contribution Margin za jednotlivé produkční oblasti v kombinaci s důslednou kontrolou fixů  za neprodukční oblast (například prostřednictvím útvarových budgetů) představují spolehlivý koncept pro controllingový report, vztažený k právě uplynulému měsíci - alespoň tehdy, pokud v něm nedošlo ke změně produktového mixu nebo způsobu organizace produkce.

Gross Margin je ukazatelem procesním, ukazuje, kolik hodnoty z inkasovaných tržeb zůstává „pod střechou“ odečteme-li kompletní (přímé i nepřímé!) náklady produkčního procesu. Obyčejně bývá nižší než Contribution Margin – prakticky všechny přímé náklady vznikají při produkci, ale všechny produkční náklady nejsou nutně přímé. Gross Margin ukazuje "zda vás produkce uživí", tj. v jaké míře vám umožňují tržní poměry provozovat zvoleným způsobem neprodukční, tj. obslužné procesy -  vývoj, marketing  a další firemní aktivity, tedy pokrýt jejich náklady a ještě realizovat potřebné procento zisku. Má proto větší přesah i směrem k dlouhodobým otázkám (pro ten účel je jeho vynikající vlastností, že není ovlivněn rozhodováním "make or buy", které má podstatný vliv na procento příspěvkové marže - viz podmínka neměnnosti způsobu organizace produkce v předešlém odstavci).

Oba ukazatele, ať už v absolutním, nebo relativním vyjádření, sice nereprezentují komplexní výkon podniku (určitá část spotřeby vždy chybí), mají však zásadní význam pro kontrolu a řízení "firemního motoru". Měly by proto být používány vedle sebe s poněkud odlišnou vypovídací schopností - velmi podobně, jako otáčkoměr a tachometr ve vašem autě.

Příspěvková marže (Contribution Margin), jakkoli užitečná ve výše uvedeném smyslu, je mnohem více otáčkoměrem, než tachometrem. Neřekne vám nic o tom, jak rychle ve skutečnosti jedete, protože vůbec nebere v úvahu aktuální převodový stupeň: i při vysokých otáčkách motoru můžete se zařazenou dvojkou jet docela pomalu. Pokud k tomu nemáte faktický důvod (jakým může být třeba rezerva pro rychlou akceleraci - případ podřazení při předjíždění), je pak palivo spotřebováváno zbytečně. Uhodnete, co může být zbytečně nízkým převodovým stupněm v případě podniku? Jako "rezervu pro možnou akceleraci" přece čas od času držíme nadbytečné kapacity - a právě jejich nepřímé fixní náklady mohou způsobit, že "máte podřazeno". Při stejném procentu příspěvkové marže jako v uplynulém měsíci "jedete k vašim cílům mnohem pomaleji": získaný přírůstek hodnoty, tedy zisk za aktuální období, bude nejspíš mnohem nižší, než minule. Pro nadbytečné kapacity, držené z jiných důvodů, to samozřejmě platí obdobně.

V takovém okamžiku potřebujete tachometr - a hrubá marže poslouží skvěle. Zahrnuje totiž i nepřímé fixy na úrovni motoru (kterým je ve firmě vždy produkční proces) a nízké procento hrubého zisku (nízká rychlost) vám proto vždy položí otázku: není snad problém v bezdůvodném přebytku produkční kapacity, nemáte nízký převodový stupeň, i když nepředjíždíte?  Rychlost, odečtená z tachometru, nedává úplnou jistotu, že k cíli dorazíte v potřebném čase - jsou tu přece i jiné faktory než způsob, kterým využíváte motor. Stejně jako hrubá marže je ukazatelem interním, který se týká pouze práce řidiče s motorem. To však nesnižuje jeho užitečnost - možná právě naopak. Podstatnější výtku představuje  konstatování, že údaj z tachometru nemá přímý vztah k režimu, v jakém se motor právě nachází: převodový stupeň může zamaskovat, že aktuální stav není právě komfortní. Řešení? Samozřejmě - otáčkoměr.

Copak to neznáte? Problémy s profitabilitou se přece s oblibou řeší tlakem na objem produkce, dosažený existující produkční kapacitou (vyrábějme více, ať se dostaneme nad bod zvratu), ale takto lze potřebný efekt z firemního motoru "ždímat" opravdu jen krátce, než ho, (zpravidla nevratně) poškodíme. Je-li zařazen vyšší převodový stupeň, šlápnutím na plyn s příliš nízkými otáčkami  (nízkou příspěvkovou marží) se rychlost nezvýší. To si řidič rychle uvědomí - při pohledu na otáčkoměr.

A pochopí to i jako manažer?