Mikrofejeton 1: Bod zvratu, variabilní mzdy, fixní odpisy

S podobným názorem se setkávám tak často, že to snad nemůže být náhoda. Výrobní podniky třídí své účetní náklady na variabilní a fixní, podle toho, zda s rostoucím objemem produkce tyto náklady narůstají (jako třeba spotřeba materiálu, který je součástí produktu) nebo zůstávají neměnné (mzda skladníka, který dostane zaplaceno každý měsíc stejně, nezávisle na tom, kolik materiálu vydal). Činí tak proto, že je zajímá jejich pozice z hlediska bodu zvratu (angl. Break-Even-Point),  tedy, zdali je jejich produkce dostatečná k tomu, aby fixní část jejich nákladů byla zaplacena: prodáte-li pouze jeden produkt měsíčně, těžko vám jeho cena vydělá na celé fixní náklady firmy, včetně již zmíněné mzdy skladníka, který sice nemá co na práci, ale zaplaceno dostat musí. Bod zvratu je právě takové (matematicky spočitatelné) množství prodaných produktů, při kterém nejen odměna skladníka, ale i všechny další fixní náklady vaší firmy budou uhraditelné z inkasovaných tržeb. Každý další prodaný produkt se už nemusí na fixní náklady vydělávat a přebytek tržeb z jeho prodeje (rozumí se přebytek po zaplacení variabilní části nákladů s tímto produktem spojených) vytváří kladný hospodářský výsledek, zisk, který je tím vyšší, čím více produktů nad bodem zvratu dokážeme prodat.   Čím je ovšem větší  podíl fixních nákladů v nákladech firmy, tím vzdálenější je bod zvratu, tj. nutný objem prodeje, abyste neutrpěli ztrátu. Firma s vysokým podílem fixních nákladů je tedy vratkou lodí, jejíž pevná pozice může být ohrožena při jakémkoli poklesu trhu, například tehdy, podléhá-li zájem zákazníků sezónním výkyvům.

Nyní zpět k překvapujícímu zjištění, avizovanému v úvodu. Procentické zastoupení fixních a variabilních položek ve své spotřebě má většina podniků dlouhodobě odpozorováno, a výpočet přesné pozice bodu zvratu na nich založený vede k jakž takž použitelným výsledkům (jakž takž uvádím proto, že obvyklý výpočet „trojčlenkou“ nemůže zohlednit docela časté anomálie, jako je změna zastoupení jednotlivých produktů v tržbách – vaše firma totiž nejspíš prodává různé produkty a každý z nich má svůj bod zvratu někde jinde -, nebo náhlá změna fixních nákladů například tehdy, kdy jeden skladník už nestačí a vy musíte zaměstnat  dalšího). Co je ale opravdu zajímavé: ačkoli velikosti „fixní“  a „variabilní“ hromádky je docela správně stanovena, často je představa naprosto mylná, pokud jde o rozhodnutí, který náklad patří do které hromádky. Pokud z chybného rozlišení pramení docela správný výsledek, musí se učiněné omyly v zařazení položky spotřeby mezi  fixní a variabilní nejspíš nějak vzájemně kompenzovat; a tak tomu skutečně je.

Za významnou, možná i nejvýznamnější složku variabilní spotřeby označuje mnoho výrobních podniků tzv. mzdy jednicových (tj. provádějících stanovené operace na každém výrobku) dělníků („dý-džejů“, podle zkratky D_j). Ve skutečnosti jde ovšem o položky spíše fixní, a to navzdory našemu přání. Dostane-li při „nevyrobě“ zaplaceno skladník, těžko vysvětlíte – jako mistr svému kolegovi - dělníkovi ve výrobě, že má jít domů bez výplaty (a pokud vedení trvá na tom, že mzda ve výrobě je za odvedenou práci, radši si najdete nějaký způsob, jak propad „vyrovnat“ – zkušení vědí). Podcenění nutnosti zaplatit dělníkům pravidelnou mzdu i při výrazně nižší produkci by vedlo k podstatným omylům v předpovědi bodu zvratu, kdyby naopak na fixní hromádce neexistovala řada položek skutečně variabilních. Část z nich představují tzv. variabilní režie: položky spotřeby činností nevýrobních (=obslužných), často paušálně považované za fixní. Typicky může jít o spotřebu na logistické, servisní nebo úklidové činnosti prováděné tam, kde se vyrábí (stačí si představit, jak se liší úklid „stejné“ kuchyně, pokud jste v ní právě uvařili oběd, od úklidu kuchyně v den, kdy obědváte mimo domov). Druhá podstatná část chybně zařazených položek se týká odpisů. Abychom se nemýlili: odpisy, jak jsou pojaty v účetnictví, zpravidla  fixní jsou – to co fixní není, je opotřebení strojů a zařízení, které má být jejich prostřednictvím zachyceno. U hmotného majetku, především pak strojů a zařízení, podléhajících silným mechanickým, tepelným případně chemickým expozicím v průběhu svého využití, si lze jen těžko představit, že opotřebení je vždy stejné za každé období, ať už se vyrábí či nikoli. Tato záměna tedy neovlivní předpověď účetního výsledku podle polohy bodu zvratu (účetní výsledek počítá většinou s fixní velikostí odpisu za období), způsobí však, že takto vykázaný účetní výsledek může být docela daleko od reálného stavu (!!!).

Dobrá zpráva nakonec (jedna z mála, jejichž příčiny vyplývají ze současné neradostné hospodářské situace): v období nižší výroby jsou fyzicky exponované stroje opotřebeny méně, než odpovídá účetnímu obrazu. Pokud něco nesedí s bodem zvratu, nejspíš se v účetní evidenci nedostává potřebné kompenzace chybně interpretovaným výrobním mzdám, což díky variabilní povaze opotřebení některých strojů (na rozdíl od jejich fixního odepisování) nemusí platit ve skutečnosti. 

Možná jste tedy na tom o něco lépe, než si myslíte.

Čtyři chyby v účetním odepisování

Účelem odpisu je především správně zahrnout do úvah o výhodnosti / nevýhodnosti jednotlivých firemních aktivit náklady související s využitím dlouhodobého majetku. Příliš nízký nebo žádný odpis dovoluje prodávat za ceny, které nepřinesou zpět do firmy peníze potřebné z dlouhodobého hlediska. Bohužel, v řadě případů jsou účetní systémy málo pružné vůči interním potřebám podnikatele. Proto je důležité korigovat odpisy na správnou hodnotu alespoň v kalkulacích (většinou úpravou režijních sazeb, i když nejde rozhodně o nejlepší řešení).

Nejčastější chyby jsou následující:

1. Využíváme majetek s nulovou zůstatkovou hodnotou. Může jít o položky s delší než původně předpokládanou životností (mimořádný zisk z tohoto důvodu musí být do firmy skutečně přiveden, neboť v jiných případech, kde jsme naopak odhadli životnost v náš neprospěch, může být ztráta eliminována jen z těchto zdrojů) nebo majetek po finančním leasingu (v leasingových splátkách jsme zřejmě v minulosti odepisovali více, než bylo třeba, a tím si vytvořili tichou rezervu – to však nemá žádný vztah ke dnešním a především budoucím obchodním případům).

2. Odepisujeme historickou pořizovací cenu místo ceny, kterou budeme muset zaplatit za budoucí náhradu. To ostatně nařizuje legislativní úprava. Existují však položky, které v budoucnu za historickou cenu nekoupíme: pozor zejména na zařízení, jejichž cena se zvyšuje v důsledku nutnosti vyhovět stále náročnějším ekologickým předpisům a pozor také na auta, nakoupená jistě výhodně v období finanční krize !

3. Majetek pořízený s využitím dotací se odepisuje jen z části „nedotované“ pořizovací ceny – jde vlastně o momentálně aktuální variantu předchozího případu. Dotaci tak vlastně získají místo vás vaši zákazníci – vy jste jejím dočasným správcem do té doby, než bude nutná obnova dotovaného zařízení za plnou cenu.

4. Zapomínáme na častou variabilní povahu odpisu. Variabilní odpis se týká veškerých položek majetku, u kterých se očekává (jakkoli vzdálené) budoucí vyřazení z majetku v důsledku fyzického opotřebení. Náklad použití takového majetku vzniká s každou jednotkou jeho činnosti – měl by být účtován podobně jako spotřebovaný materiál přímo podle spotřeby jednotlivým zákazníkům. Variabilní odpis uplatněný „účetnicky“ do režií vytváří dojem fixního nákladu, který musí být především pokryt dostatečným objemem zakázek, přijímaných často „za jakoukoli cenu“. Zvariabilnění části odpisů (čím více jich naleznete, tím silněji) vám v tomto smyslu rozváže ruce, naopak umožní uvažovat o vyřazení nerentabilních zakázek a – v neposlední řadě - v době krize – také ukáže váš hospodářský výsledek v lepším světle !

Malý a velký podnik

Drtivá většina podniků v tuzemsku, které jsem měl příležitost poznat, jsou ve světovém měřítku podniky malými. To platí jistě i o firmách, kde počet zaměstnanců dosahuje několika stovek, případně i jeden nebo dva tisíce, jakkoli se rády označují za velké.

Metody řízení, o kterých se nejčastěji píše, jsou zpravidla přizpůsobeny potřebám firem velkých. Opravdu velkých. Takových, kde každá změna vyvolá náležitou publicitu. Korporací s desítkami poboček na několika kontinentech. Jejich potřeby jsou ovlivňovány především složitostí komunikace, které nutí volit postupy odolné vůči nejrůznějším vlivům prostředí, limitované ve své účinnosti často právě vědomím, na kolika místech a v kolika národních a kulturních mutacích musí přinést v relativně krátkém čase svůj užitek. Jak málo stačí k tomu, aby tým tvořený několika málo inteligentními jedinci, si pro sebe stanovil racionální a přiměřená pravidla fungování, je proto zcela pochopitelně víceméně irelevantní.

Ve firmách zmíněných v úvodní větě to zpravidla vyvolá rozčarování. Namísto slibované pomoci se s velebenou metodou dostaví rozčarování, pocit nepříslušnosti a frustrace, z toho, že deklarovaný užitek se jaksi míjí se skutečnými potřebami. Jak tomu předejít ?

Zapomeňte na velikost firmy, o které byste rádi byli ujišťováni. Zamyslete se nejprve nad tím, zda běžet v tretrách o několik čísel větších je skutečně tím nejlepším způsobem, jak v závodě stačit Goliášům. Zda jednoduchost, přiměřenost a použití zdravého rozumu není lepší taktikou, takovou, o které Goliášové většinou mlčí, ale jejímž prostřednictvím Davidové zpravidla nad Goliáši vítězí.

Alespoň pokud si nenechají namluvit, že bez velkých bot nemají šanci.

Doživotní záruka, doživotní aktualizace

Trik, který se objevil zhruba před třemi léty, mne zprvu naplnil úžasem: Jak kvalitní musí být zboží (sluchátka k mobilu), když je výrobce ochoten poskytnout „Lifetime Guarantee“ ! V dalších měsících se z nejrůznějšími doživotními závazky roztrhl pytel. Magická formule, novodobé „dokud nás smrt nerozdělí“, se stalo marketingovou zbraní obzvláštního významu. Možnost doživotní aktualizace map k navigaci, vše v ceně nijak předraženého přístroje, vypadá skutečně jako zázrak: ostrov jistoty, přítel, se kterým se už nikdy neztratíte.

Jde o ekonomickou sebevraždu ? Budou poskytovatelé doživotních záruk bankrotovat zahlceni požadavky bez nároku na odměnu nebo alespoň kompenzaci nákladů ? Nespočívá trik v tom, že „doživotní“ je spíš „do doby, než zkrachujeme“ ?

Nepodezírám podnikatele z tohoto druhu černého humoru, provozovaného navíc na vlastní účet. Příčina musí být jinde. Jistě, stáhnout si z internetu aktuální mapu prodávanou s novými přístroji neznamená vlastně dodatečné náklady (ale ztrátu trhu s prodejem aktualizací nejspíš ano), a v případě sluchátek může být počet „princů, kteří se prosekají trnitým křovím formulářů a postboxů na druhé straně zeměkoule až k spící krasavici“ také mnohem nižší, než jak to vypadá z lákavé možnosti na první pohled: cožpak vás neustále zaneprázdněná, nepřívětivě se tvářící pracovnice reklamační přepážky nikdy neodradila od stání v dlouhé frontě, jakkoli byl váš nárok určitě oprávněný ? To však nemůže být všechno.

Skryté tajemství má až překvapivě nepoetický název: morální životnost, morálně (v důsledku měnících se standardů prostředí) limitovaná využitelnost předmětů a nástrojů, které kupujeme. Pokud za slovem doživotní vidíme rozpad na součástky, znehodnocení materiálu a totální zničení, je doba platnosti doživotních záruk skutečným nebezpečím (alespoň pokud mluvíme o přiměřeně kvalitních značkách). Skutečnost je však jiná. Trikem, chcete-li geniálním tahem marketerů posledních let, je právě morální životnost. Cožpak by výrobce  dobrovolně přicházel o trvalou možnost tržeb od zákazníka, kterého už jednou získal ? Hledá se nápad, cesta, jak prodávat stejné produkty stejným zákazníkům co možná nejčastěji, aniž bychom museli zcela zjevně omezovat fyzickou výdrž a deklarovanou dlouhodobou kvalitu našich produktů… Omezit použitelnost nikoli vnitřní neschopností produktu, ale změněnými standardy okolí (ukrytými za  slova jako kompatibilita, vyhovění předpisům, respekt k módním trendům, požadavky doby a další), je vskutku milionovým nápadem. Možnost pracovat s pojmy „doživotní“ s horizontem nepřesahujícím několik málo let nebo spíš měsíců (vzpomeňte, jak hodnotí vaše děti  – funkční a z vašeho pohledu teprve nedávno pořízený – mobilní telefon, který jste právě vyměnili za novější model) není ničím jiným než marketingově neméně vytěžitelným vedlejším produktem této myšlenky.

O znovunalezené síle jednoduchých nástrojů

Současný podnik funguje na zcela jiných principech, než jak tomu bylo ještě před takovými deseti nebo dvaceti léty. Změnil se trh, postavení zákazníka, zesílila konkurence, myšlenky i technologie stárnou rychleji než dříve a podmíněnost budoucího úspěchu minulými výsledky je tezí, které jen málokdo z investorů uvěří. Změna uvnitř podniku je o to závažnější, že zůstává v podstatě ukrytá pod fasádou zažitých manažerských rituálů plánování, hodnocení,  kompetenčního modelu, pro jejichž úspěšné využití ovšem definuje zcela jiná pravidla hry.

Snažíme se ukazovat cestu, jak staré nástroje provozovat v takto zásadně změněné situaci. Výsledkem je posun ideálu, který nelze moc skrývat. Od složitostí, zvládnutelných výhradně v přehledných a předvídatelných dobách nenávratně minulých, míříme znovu k něčemu, co sice není úplně nejpřesnější, ale je schopno provozu i v náročném terénu dnešního byznisu. Často k radosti manažerů: jejich výtky, že nástroje plánování a hodnocení jsou příliš komplikované, byly vyslyšeny, v což málokdo vůbec doufal.

I tohle poznání je však ve své podstatě nepřesné: pokud nám místo sportovního speciálu vrátili starý vojenský džíp, neměli bychom jásat nad pouhými třemi rychlostními stupni, dokud nezjistíme, v jak drsných podmínkách je budeme muset používat.