úterý 22. prosince 2015

Moudré otázky, podivné odpovědi

Kdo se moc ptá, měl by si dát pozor na to, co se dozví. Vědět příliš mnoho nepřináší automaticky pocit blaženosti. Poznání  může být zrovna tak spojeno se smutkem, když pochopíme, že některé odpovědi zní úplně jinak, než jsme si představovali.
 
Svět na prahu 2016 dává mnoho příležitostí k otázkám. Když jsem zde zhruba před rokem ("Jak se nestát prognostikem", říjen 2014) psal o fascinaci spojené s tím, kolik zásadních novinek přinesla dvě přecházející desetiletí, o "jízdě na horské dráze, rozjíždějící se stále zběsilejším tempem", netušil jsem, že podobná tvrzení mohou být již brzy vyslovena také v jiných souvislostech. Těch méně radostných, bohužel.
 
Doba růstu bez přívlastků a také doba propojování civilizací je, zdá se, minulostí. Možná, že se obojí odehrávalo tak trochu "na dluh". Dluh finanční, ale také dluh informační, který vzniká,  pokud se v pravou chvíli nezeptáme: Je naše cesta opravdu ta správná? A to i tehdy, když všichni kolem provolávají, že jinudy to nejde.
 
Příliš složitý systém se musí vrátit ke svým kořenům. Doufejme, že je to nová příležitost pro...   ...pro zdravý selský rozum. Lidé z podnikových financí o tom pravděpodobně vědí více, než ostatní.
 
Přeji vám všem šťastný nový rok.

pátek 23. října 2015

Opět o odpisech

Nesnesitelná lehkost účetního odepisování mne asi nikdy nepřestane fascinovat. Pár poznámek si nemohu odpustit ani dnes.
 
Z bilančního pohledu: Nakládání s dlouhodobým majetkem (proč se v české terminologii nazývají fixní aktiva dlouhodobými, když nezahrnují třeba dlouhodobé pohledávky, opravdu nechápu)  je ve své podstatě jenom hospodařením s určitou skladovou zásobou, podobně jako nakládání s majetkem oběžným. Budova, výrobní linka nebo kamión v majetku firmy představují již nakoupenou zásobu budoucího užitku, který může být vydáván "ze skladu" tak dlouho, jak dlouho nám tyto položky dokáží být užitečné - užitek totiž postupně ztrácí:  svým využitím (při kterém dochází k fyzickému opotřebení) nebo prostě stárnutím (pak se jedná především o morální faktory). Ocenění zásoby budoucího užitku, uložené v každé majetkové položce - vlastně "skladovém místě",  vychází jako u materiálových zásob z pořizovací ceny. Množství již spotřebované zásoby odepisujeme právě z této výchozí hodnoty - až potud je vše v pořádku. Částka odepsaná v souvislosti s již vyčerpaným užitkem (a možná také bez této souvislosti, pokud jde o prosté stárnutí) by měla logicky odpovídat jeho znehodnocení - zároveň však ukazuje, kolik z nakoupené zásoby už "na regále chybí". To se odvozuje právě z rozdílu mezi původní a  zůstatkovou hodnotou a tedy vlastně z výše uplatněného odpisu.
 
Z pohledu výsledovky: Uplatňování odpisů nemá daleko k agendě nájemného, zejména tehdy, je-li nastaven fixní odpis za časové období (měsíc nebo rok). Nájemné inkasuje vlastník - v tomto případě vlastní podnik -, a to nepřímo: nikoli v penězích, ale ve snížení hodnoty příslušného aktiva a tedy ve formě úlevy z potřeby jeho financování, což má stejný důsledek. Nájemné, které má ekonomický smysl, má vlastníku pronajímaného majetku umožnit mimo jiné výkon jeho správy, alespoň tehdy, jde-li o správu nehrazenou "provozovatelem" z jeho provozních nákladů - například generální opravu. Bude-li majetek opotřebením nebo stárnutím plně znehodnocen, vlastník jej musí z inkasovaných částek nájemného obnovit. (Poznámka na okraj: jako u jiných vnitropodnikových cen kalkulujeme přirozenou výši nájemného pouze nákladově, bez zisku.)
 
Při chápání dlouhodobého majetku jako zásoby užitku snadno odhalíme, že účetní postup v případě dlouhodobých aktiv (ve spojení s obvyklou praxí, při níž se odepisovaný majetek téměř nikdy nepřeceňuje a výše odpisu mění jen výjimečně) odpovídá ocenění zásoby pevnou (historickou pořizovací) cenou - v kombinaci s de facto odhadnutým skladovým výdejem (nejčastěji paušální částkou za období).  O to podivněji vypadá absence reálně uplatňované procedury přeceňování (pokud se tržní hodnota položky významně změní) a také jakékoli povinnosti inventarizace (s cílem zohlednit jiný způsob úbytku položky než ten, který je již zachycen v účetnictví). Ve výsledkovém pojetí jde zase o nájemné, které je pronajímateli prakticky zakázáno upravovat, a to i tehdy,  když se výrazně změní poměry: třeba když se nájemník rozhodne využívat předmět nájmu úplně jinak, než bylo původně dohodnuto, nebo když výrazně vzrostou ceny, za které se podobné majetkové položky prodávají.

Z pohledu řádného hospodáře jsou takové postupy těžko vysvětlitelné. Co k tomu dodat? I když to nebude snadné, bojujme s neměnností účetního odpisu, kdykoli k tomu pocítíme příležitost!

pondělí 5. října 2015

Magické trojúhelníky

Řídit projekt není žádná legrace, ale jedno jsem projektovým manažerům vždycky záviděl: jasný a přehledný koncept. Etapy, termíny, milníky. Na otázku „o co ti jde?“ (pravidelně ji slýchám od své manželky) transparentní odpověď: „hlídám si náklady, čas a kvalitu. To stačí."

Představuji si mysteriózní trojúhelník s těmito třemi částmi magické formule  na podlaze zešeřelého sklepení a projektové manažery v dlouhých hábitech, jak přinášejí oběti bohům, vládcům náhody. Ti zkušení říkají: něco být obětováno musí. Sofiina volba: bude to dodržený rozpočet, splněné termíny nebo předpokládaná kvalita? Jako když zkoušíte žonglovat s míčky: s jedním to jde snadno (třeba postarat se o kvalitu, když nemusíte hledět na čas a peníze) se dvěma hůř (stihnout v termínu a s určenými penězi, bude-li zapomenuto na kvalitu) a se třemi…  jen pro zkušené a trénované.

Má také podnik jako soubor neustále se opakujících procesů s průběžnými výstupy a stálým tokem obchodních zakázek svůj magický trojúhelník? Nebo třeba pentagram? Co hlídat a kde hledat možné příčiny, když se nedaří? Myslím, že jistá analogie s projektovým managementem, podobný trojúhelník, tu je. Ta myšlenka mi navíc připadá zajímavá, protože představuje jasný a přehledný koncept podnikového controllingu.

Místo zkroceného vývoje nákladů v jediném projektu musí být v první částí zaklínadla stálá péče o spotřebu zdrojů: tedy efektivita spotřeby, přesněji hospodárnost a účelnost. Tlačit na náklady prostřednictvím  přiměřeně zpevňovaných limitů a norem a soustavně hlídat jejich dodržování podnikovými útvary. Alokovat a kalkulovat prokázané náklady tak, aby bylo zajištěno, že cokoli bylo utraceno, má svůj důvod: vznik hodnoty, dostatečně oceněné zákazníkem.

Pak tu máme termíny, tedy faktor času. Místo prosté sázky o termín dokončení platí v případě podniku sofistikovanější pravidla hry: vítězí, kdo dodá v daném čase co nejvíce – přidejte do formule výkonnost. Důvody ztrát výkonu mohou být v podniku dlouhodobě opakované nebo přetrvávající, ale jejich příčiny jsou podobné jako při posunech termínů v projektu: neumíme eliminovat nečekané výpadky kapacity, nedokážeme dostupné zdroje vytěžit s maximální intenzitou   a občas se zabýváme něčím, čím bychom se zabývat neměli (vzpomněli jste si také  na koncept ukazatele OEE?). Pojetí intenzity v případě podniku je přitom širší než vyžaduje prostá hra o čas projektového manažera: nejde jen o to, efektivně dodat maximum výsledku za minimum času, ale také výsledek uplatnit (prodat) tím nejlepším způsobem.

A jak je to s kvalitou? I tady připouštím určitý posun. Jde přece jenom o podnik, trvale fungující mechanismus, stroj na peníze, chcete-li, což podstatně překračuje jednorázové úsilí dosáhnout v projektu nějakého důležitého cíle. Jednorázový výsledek může být znehodnocen nedostatečnou kvalitou, probíhající soubor procesů podniku je vystaven jiné hrozbě: nestabilitě. „Nedostatečně zajištěná kvalita“ se v případě podnikového managementu netýká jednotlivých výstupů (jejichž případnou nekvalitu chápeme jako problém ztráty potenciálního výkonu dle předchozí kategorie), ale obecně schopnosti výkonnost a efektivitu dlouhodobě udržet a garantovat zákazníkům – tedy stability:  Controlleři si v této oblasti na nedostatek práce rozhodně nemohou stěžovat:  musí hlídat finanční stabilitu stejně jako stabilní výkon, stabilní profitabilitu, stabilní kvalitu výstupu i stabilitu v nákladové efektivitě.

Konec příběhu: od podnikových manažerů se žádají podobné akrobatické schopnosti jako od jejich projektových kolegů. Žonglují se třemi míčky: efektivitou spotřeby, výkonností a stabilitou, což je stejně těžké. Zahoďte jeden míček a uleví se vám, řešení hodné obdivu to však není.

Copak jste to nikdy nezažili? Krátkodobě maximální výkon lze dosáhnout za přiměřených nákladů, obětujete-li stabilitu, tedy trvalou udržitelnost. Stabilně vysoký výkon umí učedník, oželíte-li efektivitu, ale jedině mistr při splnění nákladových parametrů. A dlouhodobý tlak na úspory lze poměrně snadno dovést k cíli stabilní efektivity ve spotřebě, zvládnout to ovšem bez určité ztráty výkonnosti? (Většinou jen) sen krizových manažerů…

čtvrtek 13. srpna 2015

Účetní kalkulace a realita v případě nadbytečných kapacit

Představte si, že pro svou firmu získáte letní zakázku, která vám připadá výhodná. Lidé ve vašem vlastním vývojovém středisku nejsou během prázdnin nijak přetíženi, a tak jim necháte připravit návrh určitého produktu, který následně zadáte externímu dodavateli ke zhotovení. Částka za tuto kooperaci - outsourcing, představuje jediný výdaj ze strany vaší firmy, a přitom cena zakázky, kterou se vám podařilo dojednat s potenciálním zákazníkem, je bezmála dvakrát vyšší. Samozřejmě, protože hlavní hodnotu obsaženou v produktu představují znalosti a schopnosti vývojářů.

Jinými slovy řečeno - zaplatíte svému dodavateli a slušný balík peněz ještě stále zůstane pro vaši firmu. Copak by někdo namítal. že se to nevyplatí?

Někdo možná ano - účetní. Je-li zvyklý účtovat náklady na zakázku hodinovou sazbou, napočítá vám něco, co ve skutečnosti platit nemusíte. Tušíte správně - práci vývojového střediska. Zisk je ten tam, a pokud vás někdo hodnotí přes průměrnou marži, možná zmizí i kus vašich kvartálních bonusů. Má vůbec smysl takovou zakázku do firmy přinést?

Peníze nelžou. Firma jich bude mít více, bude bohatší, pokud k realizaci dojde - i když s účetní ztrátou. Jenže - účetní počítají celkové náklady, včetně těch fixních za mzdy a vybavení vývojového střediska, které musí být zaplaceny, nezávisle na tom, zda se "zakázka navíc" bude realizovat. V prvním případě se ovšem rozplynou v utopené (nevyužité) nadbytečné kapacitě, v případě druhém alespoň zajistí nějaký další příjem. Jde o typický případ last minute dodávky - ta získává ekonomický smysl pokaždé, když je druhou volbou už jen nevyužitá kapacita. U cestovní kanceláře se jedná o charterové letenky, které nelze odřeknout, a závazně rezervované ubytovací služby, neprodané ani těsně před termínem začátku zájezdu,  u vás zase o nadbytečnou kapacitu vývoje, pokud ji nedokážete pokrýt žádným dalším smysluplným účelem, byť by šlo třeba jen o čerpání dovolené. Jak pronajatá letadla a hotelové pokoje, tak i mzdy vašich vývojářů přitom již byly - nebo brzo budou muset být - zaplaceny, ať už se pro ně využití najde, nebo nikoli.
 
Jen za těchto okolností platí pravidlo, které si lze jen těžko představit v případě, kdy rozhodujete o tom, co se teprve stane ( a kdy veškeré peníze mohou zůstat ušetřeny, bude-li vaše rozhodnutí záporné): Část nákladů - těch zpravidla fixních, na jejichž výši nemá fakt realizace žádný vliv - se do kalkulace minimální ceny vůbec počítat nebude.  Měřeno celkovými náklady, last minute zakázka bude ztrátová. Měřeno jenom ostatními (zhruba řečeno: variabilními) náklady - vám zůstává celkem solidní část toho, co inkasujete od zákazníka, k dalšímu využití.
 
Chceme-li být přesní, tato část se nazývá krycí příspěvek a je, čistě v takových případech, určena k pokrytí škod, vzniklých v souvislosti s minulým chybným rozhodnutím - rozhodnutím připustit zaplacení nějaké budoucí nadbytečné kapacity. Jakýkoli takto spočítaný pozitivní krycí příspěvek last minute zakázky je přitom signálem k realizaci, alespoň máte-li jistotu, že nic lepšího vás už pro příslušné období potkat nemůže (proto "last-minute").
 
A jak to řešit v účetních knihách? Nejlépe přiznat pravdu: jakékoli utopené náklady jsou (z hlediska účelu) náklady časů minulých. Těch, kdy došlo k příslušnému chybnému (byť možná nezaviněnému) rozhodnutí platit něco, co nebude potřeba. Utopené náklady nekalkulujte do cen zákazníkům: našli by si někoho z vaší konkurence, kdo podobnou potřebu nemá. Jediné, co můžete udělat, je pracovat s nimi jako s nezbytným snížením očekávaného zisku, které však naštěstí (poučíte-li se z předchozích chyb), nebude navěky. Což nejspíš neplatí pro případnou ztrátu zákazníka v důsledku nekonkurenceschopné ceny.
 
Interně - uvnitř podniku, je správné pracovat s určitou sazbou za last minute využití, řekněme ve výši jedné třetiny celkových nákladů. Tato část peněz připadne středisku, které dokáže svou nadbytečnou kapacitu (a možná také svou plánovací chybu) včas odhalit a nabídnout (myslíte, že by to mohlo fungovat bez odměny?). Zároveň však vytvoří určitý bezpečnostní polštář, abyste v těchto případech neprodávali příliš lacino. Dokážete-li za last minute zakázku získat od zákazníka více, je zbytek kladnou ziskovou marží, která zcela jistě zlepšuje situaci vaší firmy - a patřičná zainteresovanost na dosažení této marže by měla být pro obchodníka velmi podobná, jako v případě řádného prodeje za řádnou cenu. Jen tak neztratí chuť k hledání výhodných last minute zakázek, které bohužel, měřeno stejnou optikou jako zakázky ostatní (plánované již v době, kdy příslušná kapacita ještě nemusela být zaplacena), v účetnictví právě nezáří.
 
A pozor: tak jako cestovní kancelář, ani vaše firma nezbohatne, pokud vedle last minute prodejů nedokáže podstatnou část svých tržeb získat za plnou cenu od běžných, plánovaných zákazníků.

úterý 11. srpna 2015

Umíte spočítat průměr?

Co je to za otázku, řeknete si nejspíš… A ptám se na tu nejjednodušší variantu, kdy byla naměřena rozdílná hodnota nějaké veličiny postupně na dvou stejně velkých částech. Stačí přece obě hodnoty sečíst a vydělit dvěma, to by zvládly i děti na prvním stupni základní školy.

A přece. V žádné z dalších čtyř úloh jednoduchá aritmetika neplatí. Alespoň pokud hledáte výsledek se skutečnou vlastností průměru, laicky řečeno „se schopností nahradit rozdílné hodnoty určité veličiny jedním společným reprezentantem - tak, aby výsledek nějakého výpočtu vycházel (s tímto jediným reprezentantem) stejně“.
• !?!: Vyzvedli jste si auto ze servisu a jedete na víkend do hor.  Je to dvě stě kilometrů, naštěstí po dálnici. V servise vám doporučili prvních 100 km motor příliš nezatěžovat, ručičku tachometru tedy držíte na osmdesátce. Jakmile máte první stovku za sebou, snažíte se dohnat ztrátu a jedete druhou polovinu trasy sto dvacet. Jaká bude vaše průměrná rychlost? Rovných sto to nebude, jak asi tušíte.
• !?!: Podobná úloha ve výrobní variantě: Při realizaci zákaznické objednávky na celkem 2000 kusů výrobku  se prvních tisíc kusů vyrábí s frekvencí  20 kusů za hodinu. Zbývající tisíc se po optimalizaci výrobního postupu vyrobil s frekvencí 50 kusů za hodinu. Jaký byl průměrný hodinový výkon linky na zakázce?
• !?!: Vaší společnosti se mezi léty 2013 a 2014 zvýšily tržby o 40% meziročně, a pokud to letos dopadne dobře, přidáte k loňským tržbám dalších 10%. Jaký průměrný meziroční růst vykážete za období let 2014 a 2015?
• !?!: Na konci roku vám banka připsala na účet 3% úrok jako zvýšení zůstatku vašeho termínovaného vkladu. Letos bude úroková sazba pouze 1%. Jaký průměrný roční výnos v % vám za oba tyto roky tato investice přináší?

V čem je problém: aritmetický průměr se v předcházejících úlohách nepočítá jinak, než jsme zvyklí (s výsledky 100 km/hod, 35ks/hod, 25% resp. 2%), pouze -bohužel- pro uvedené případy není tím správným reprezentantem. Pokud by - v případě prvním - dosáhla průměrná rychlost "rovnou stovku", vaši trasu byste ujeli přesně za dvě hodiny (čas je dráha lomeno rychlost, tedy 200/100), . Prvních 100 km   vám ale trvá 1,25 hodiny, tj.75 minut (100/80), druhá stovka pak znamená dalších 0,83 hodiny, tj. 50 minut (100/120). Dohromady 125 minut, tedy o 5 minut více, než jsme spočítali pomocí aritmetického průměru.

Správným reprezentantem není v tomto případě (stejně jako v úloze č.2) průměr aritmetický, ale tzv. harmonický (počet měření lomeno součet převrácených naměřených hodnot: 2/(1/80+1/120) = 2/0,208333 = 96 [km/hod]). Podobně, třetí a čtvrtá úloha volá po reprezentantu v podobě geometrického průměru (je-li počet měření n, pak je to n-tá odmocnina z součinu naměřených hodnot). Harmonický průměr se používá tehdy, jsou-li předmětem studia části vytvářející celek v čitateli zlomku (kilometrické úseky, je-li měřenou veličinou rychlost, počty kusů v druhé úloze, je-li měřenou veličinou kusový výkon apod.). Všimněte si: pokud by šlo o úseky časové (první hodinu jedete osmdesátkou, vyrábíte s frekvencí 20ks/hod apod.), reprezentoval by správně starý známý aritmetický průměr. Geometrický průměr je správným reprezentantem, jakmile ve výsledku dochází k řetězení efektu, který je předmětem výpočtu (složené úročení v případě termínovaného vkladu; pro jednoduchý úrok byste vystačili s aritmetickým průměrem).

Co říci závěrem? Chcete-li být  považováni alespoň za průměrné počtáře, zřejmě vám nezbývá, než počítat průměry správně.

středa 8. července 2015

Pacioliho síla

Za tvůrce teorie podvojného účetnictví bývá nejčastěji označován Luca Pacioli, jehož traktát Particularis de computis et scripturis, vydaný v roce 1494, se stal základem dnešního účetnictví (viz www.wikipedia.org, heslo "dějiny účetnictví").
Vilfredo Federico Damaso Pareto  byl italský ekonom, sociolog a politolog, působící na počátku dvacátého století jako profesor na univerzitě v Lausanne. Jeho odborná práce zasáhla mnoho oborů, troufám si však odhadnout, že podvojné účetnictví mezi nimi nebylo. Pareto je dnes znám především v souvislosti s tzv. Paretovým pravidlem. Podle tohoto pravidla pramení 80 % důsledků z 20 % příčin. Pareto se prý inspiroval při pěstování fazolí (zhruba čtyři pětiny úrody pochází z jedné pětiny rostlin).
Pacioli i Pareto svým odkazem nepochybně ovlivňují myšlení dnešních manažerů, i když každý svým - do jisté míry protichůdným - způsobem (bez jednoho i druhého se zároveň při řízení firmy neobejdete). Ten účetnický akcentuje význam úplného souboru informací. Úplnost je předpokladem validace, ztráta jediného záznamu nevýznamné hodnoty znemožňuje využití všech záznamů zbývajících. Účetní bilance miliardové firmy, jejíž strany se v důsledku drobného opomenutí liší třeba jen o deset korun, nemá žádnou informační hodnotu. Chcete-li jedno procento nebo sto procent důsledků, je indiferentní - vždy musíte vynaložit stoprocentní úsilí.
Čím většímu tlaku je rozhodování manažerů éry globální konkurence vystaveno, tím větší komplikace přináší Pacioliho absolutno a tím lákavější variantu představuje Paretovský pragmatismus. Přítažlivost tohoto typu myšlení v dnešních složitých podmínkách je tak silná, že žádnou další propagaci vlastně nepotřebuje. K Paretovu pravidlu se otevřeně hlásí špičky světového byznisu - například společnost ITW, která zaměstnává v 57 zemích světa více než 49 tisíc osob (http://www.itw.com/about-itw/how-we-work/) - stejně jako progresivní myslitelé (Institut 2080, Petr Robejšek - viz např. časopis Reflex 27/2015). Podlehnout iluzi, že Pareto poráží Pacioliho na všech frontách, by bylo docela snadné. Existuje však výjimka: Pacioliho pevnost,  která má hradby nepochybně dostatečně silné nato, aby odolaly jakémukoli nátlaku - finanční účetnictví.
Síla základů účetnických hradeb může být pro někoho fascinující: jeden po druhém ztrácí smysl "nevýznamné detaily", kterým jsme ještě donedávna mohli věnovat svůj čas a pozornost - v žádném případě však nejde o detaily účetní. V novinách čtete sotva první stránku a čas na pracovních cestách rozdělujete jen mezi hotel a jednání - ale po návratu musíte vyúčtovat cestovní náklady do posledního centu, ať to trvá jakkoli dlouho. Změna? V nedohlednu.
Co je však ve vztahu k Pacioliho síle ještě podivnější - pragmatismus dobrovolně odhazujeme i v jiných oblastech, jakmile zjistíme sebemenší vazbu k účetním knihám. Nejlepším příkladem je bezpochyby plánování.
Musí mít každá položka nákladů svůj řádek v budgetu a svoji samostatně naplánovanou cílovou hodnotu? Vlastně ne, ale nějak jsme si na to zvykli. Že schopnost vnímat a rozumět, vyčerpaná okrajovými položkami, bude zcela jistě chybět tam, kde je to skutečně důležité? Ať, - udělejte to i přesto "tak, jak se účtuje". Že v případě plánu žádnou validaci, a tudíž ani přesnost na haléř, z principu nepotřebujeme? Nevadí.
Umíte si představit, že plán prodeje je rozepsán položkově jen pro pětinu nejvýznamnějších zákazníků nebo produktů? A že investiční rozpočet odbývá 80% akcí jediným řádkem "ostatní celkem"? Že ne? A proč by to nešlo? 
Že by se profesor Vilfredo Federico Damaso Pareto  mýlil?

úterý 16. června 2015

Proč nám to dělají?

Také vám připadá, že hodnoty výkonostních ukazatelů, které od nás vyžadují nadřízení jsou vždy - v poměru k našim možnostem - příliš tvrdé?
 
A pokud ano - proč nám to stále dělají?
 
Představte si situaci, kdy jedete po úzké horské cestě, vytesané do strmé skalní stěny. Napravo od vás díra, propast, dokonce chybí jakékoli zábradlí - zkrátka pád do hloubky několik set metrů a jistá smrt. Nalevo kamenná hradba, o kterou auto dost možná odřete, ale hlasitý zvuk kontaktu s pevnou překážkou vám včas zamezí pokračovat špatným směrem.  Vžijte se co nejhlouběji do pocitů řidiče... Cítíte mrazení, kdykoli otočíte hlavu směrem k jasnému nebezpečí? Nesnažíte se  jet co nejvíce ke středu vozovky?  Nestáčíte podvědomě volant od propasti, tedy doleva? Někam, kde to sice nemá valný smysl, ale - ve srovnání s hrozbou na druhé straně -  jde o náraz na kámen, tedy za dané situace jednoznačně preferovanou variantu, pokud si už budete muset vybrat? 
 
Jak to souvisí s nastavováním cílů metodou shora dolů (top/down), od nadřízených k podřízeným? Přejme jen dobré našim šéfům - nic tak nebezpečného, jako je pád z horského srázu, jim snad nehrozí. Podobnost hledejme jinde: nastavování cílů podřízeným, tedy cílů odpovídajících předpokládané výkonosti, představuje podobně jako jízda po horské silnici hru s asymetrickými pravidly. Při nesprávném tahu jedním směrem (jste-li příliš nároční) uslyšíte nejspíš stížnosti, nebo přinejmenším odmluvy a nářky. Druhým směrem - jste-li v zadávání příliš měkcí a vaši podřízení by hravě mohli zvládnout i více - si sotvakdo bude stěžovat. Žádný pád do propasti to není, ale nevyužitý potenciál a ztracená sezóna (ve vztahu ke konkurenci), jde-li například o plán pro příští rok - to určitě ano.
 
Přirozená, možná podvědomá reakce? Raději doleva! Raději to s požadavky přežeňme - a to spíš hodně, než málo, Prostě proto, že za určitým pásmem tolerance získáme ve formě naříkání podřízených uklidňující jistotu: nechtěný scénář  se tentokrát nekoná. Odřít blatník o skálu? Nevadí. Být tak trochu za mimoně, nevnímajícího nejrůznější omezení?  Nevadí. Zažít skrytý výsměch těch, kterým jsme umožnili další rok pohodlného přežívání? Jó, to vadí. 
 
Raději tvrďákem, než kašpárkem...  Už jim trochu rozumíte?  

úterý 26. května 2015

Kolik stojí rychlá jízda (varianční analýza v praxi 1)

Cestou k moři jste plánovali  projet 90 litrů nafty za předpokládanou cenu 30 korun, to představuje zátěž pro váš rozpočet celkem dva tisíce sedm set. Ve skutečnosti jste spotřebovali 100 litrů, které jste nakoupili za třicet tři, to je zásek o 600 korun hlubší. O kolik jste tedy chudší čistě proto, že jste na prázdné noční dálnici stiskli plynový pedál až k podlaze? (Zbylá část zmíněného záseku, související s vyšší cenou, je bohužel způsobena vývojem ceny ropy.)

Výpočet č.1: Viděno zpětně, při dodržení 90 litrů spotřeby byste platili 90 x 33, to je 2970. Spočítaný rozdíl do 3300 = 100 x 33, přesně 330 korun, padá na vrub vášni pro rychlou jízdu.

Kdybyste však chtěli vědět předem (výpočet č.2), kolik se platí za nedostatek sebekontroly, vaše plánování by vám přisoudilo 100 x 30, tedy rovné tři tisíce. To jsou ale navíc  jenom tři stovky (vyjádřeno rozdílem, = 3000 – 2700).

300 nebo 330? Co je správně?

Správně může být obojí. Příčinou rozdílu je tzv. kvadratická odchylka. Když si v grafu nanesete na osu x jednu veličinu jak v plánové, tak ve skutečné hodnotě a úsek mezi jednou a druhou hodnotou označíte jako delta x, obdobně to uděláte na ose y, je grafickým znázorněním kvadratické odchylky plocha malého obdélníčku se stranami delta x a delta y. U nás jde o rozdíl ceny 3 (jako delta x) krát rozdíl množství 10 (jako delta y), tedy právě oněch 30 korun mezi oběma hodnotami.

Pokud vyjdete z hodnot plánu, což je u nás výpočet č.2, kvadratickou odchylku "hrnete před sebou", takže ve vyjádřeném rozdílu nebude započítána a zůstane ve zbytku. Naopak, u výpočtu č.1, kdy je propočet založen na úpravě skutečnosti, vtáhnete tuto odchylku „pod sebe“, tedy do spočítaného rozdílu. Proto nám pod č.1 vyšlo o třicet více.

Přiřazení kvadratické odchylky na jednu nebo druhou stranu ovšem nehraje nijak zásadní roli, nejsou-li rozdíly plán/skutečnost velké: např. jsou-li obě veličiny odchýlené od plánu +10%, je kvadratická odchylka 0,1 x 0,1=+1%. Významný zjevně není ani rozdíl v našem případě

Chcete i přesto vědět, co je správnější? Patří oněch třicet navíc do pokuty za nestřídmost, nebo zbývají na druhou část rozdílu, zaviněnou vyšší cenou? Jinými slovy: kdo může za to, že vyšší než plánovaná cena působila  negativně (nebo nižší cena pozitivně) také na vyšší než plánované množství? V praxi controllera – v realitě podnikového plánování - bude rozhodovat, zda osoba odpovědná za nákupní cenu v plánu má garantovat tuto cenu pro jakékoli spotřebované množství (nepochybně platí u komodit, jako je elektřina nebo nafta – náš případ je tedy rozhodnut), nebo jen pro plánované množství (což platí tím více, čím více jde zdroj nekomoditního charakteru, kde se zřejmě vyjednává cena vždy současně s množstvím).

Pokud rejdařství nakupuje tankery, je zcela jasné, že při nákupu čtyř lodí se podaří vyjednat cenu za kus v úplně jiné výši, než pokud jedná o jen třech. (Nikoli nutně nižší – co když třeba všechny lodě mají být vyrobeny v omezeném čase, do určitého „horkého“ termínu…). Ten, kdo v plánu nestanovil množství správně, si v takové situaci spravedlivě připíše navíc i odchylku z vyšší ceny, určitě alespoň u té čtvrté, neplánované lodě.  V našem případě se však špatný odhad ceny týkal stejným způsobem jakéhokoli spotřebovaného množství a částka 30 Kč jako kvadratická odchylka tedy souvisí právě s cenovým vývojem. Jako řidič jsem totiž spoléhal na cenu 30 za litr a svá rozhodnutí opíral právě o tuto informaci, a to i v případě zvažování, zda si vyšší spotřebu PŘI TÉTO CENĚ mohu dovolit.

Je to složité? Myslím, že nejen složité, ale i zbytečné - vzhledem k účelu odchylkové analýzy, kdy jde vždy především o rychlé a rámcové rozvržení odpovědnosti. Především proto, aby čas strávený počítáním desetin nezpozdil to, co musí být konečným cílem: minimalizovat škody, neopakovat chyby, včas nastartovat nápravná opatření…

pondělí 11. května 2015

Moderní plánování: první pohled může klamat

Systém plánování - na rozdíl od mnoha jiných podnikových agend - neprošel v uplynulém období změnami, které by byly příliš viditelné – to se týká zejména plánů se střednědobým (taktickým) a krátkodobým (operativním) časovým výhledem. Fakt, že se stejnými nebo podobnými plánovacími nástroji je nutno  pracovat zásadně odlišným způsobem, si díky tomu uvědomuje jen málokdo. Rozhodující změna se totiž týká významu plánovaných hodnot: nejde již o žádnou "fotografii z budoucnosti" nebo "čísla vsazená ve Sportce", totiž o přesnou předpověď příštích výsledků, ale jen o momentální, dočasnou představu cíle, kterého má být v budoucnu dosaženo. Rozdíl dosažené pozice od původního plánu proto nelze spojovat s chybou plánovače, pokud bylo z jeho strany vyvinuto při stanovení hodnot veškeré oprávněně očekávatelné úsilí. Ani uživatelé plánů, manažeři, nemohou ze stejných příčin  pracovat s původně naplánovanými hodnotami jako s čísly, nepodléhajícími možnosti úprav. Za tím účelem se stávají stálou součástí plánovacího procesu pravidelný, resp. i mimořádný forecast (předpověď) a také případná revize plánu.
 
Obecné rysy moderního plánování:
1. Preferuje pružnost (rychlost přípravy a také případného zapracování změn) před úrovní detailu: často pracuje s reprezentanty skupin produktů (vykazujícími přibližně stejné charakteristiky z pohledu způsobu jejich získání - „výrobní reprezentanti“ nebo z pohledu jejich obchodního uplatnění - „obchodní reprezentanti“) a také skupin zákazníků (reprezentant průměrného zákazníka pro určitý sektory a segment). Vyšší úroveň detailu se předpokládá pouze u plánů prodeje v případě cílení na koncového zákazníka, tak, aby v porovnání se skutečností byly zřetelné určité trendy trhu a také dopady prodejních akcí  (často typicky nerovnoměrné pro jednotlivé segmenty a sektory trhu).

2. Usiluje o získání dat metodou „top-down/bottom-up“, a to i za cenu větších časových nároků, které by měly být kompenzovány např. lepší IT podporou.  Úkolem procedury top-down je zabránit příliš měkkým cílům (obsahujícím "tichou rezervu“), úkolem následující procedury „bottom-up“, jež ovšem nesmí mít pouze formální charakter, je nalezení kompromisu, který je bez rezerv, ale zároveň akceptovatelný jako reálný cíl výkonnými útvary.

3. Plánování vychází z očekávaného vývoje trhu a prodejních a z něj vyplývajících příležitostí v plánu prodeje (plánují se přednostně objemy a ceny, nikoli přímo tržby). Je vhodné rozlišovat mezi přirozeným vývojem trhu, jehož trend může být zapracován do plánu bez předpokladu specifických akcí na podporu prodeje, a dalšími požadavky (na růst prodeje nad rámec očekávaného trendu trhu), které by bez speciálních opatření („akcí“ s definovanou  osobní odpovědností, plánem a rozpočtem) neměly být do plánu vůbec zahrnuty (šlo by pouze  o „zbožná přání“). Plány ostatních oblastí (nákup a logistika, produkce, údržba, lidské zdroje, rozpočtované jednotky, investice – tzv. CAPEX, majetek a financování) jsou následně odvozeny  z plánu prodeje.

4. Zásadní pozornost je věnována pravidelnému posuzování a zdůvodňování odchylek mezi plánovanými a skutečnými výsledky (měsíční, v operativní úrovni i kratší intervaly). Tato činnost společně se správou plánovacího procesu a odpovědností za správnost plánovacích dat přísluší zpravidla controllerům. Controller má funkci navigátora managementu, který – podobně jako lodní navigátor- odpovídá za vyhodnocení aktuální pozice oproti předpokladům a za případný návrh opatření k minimalizaci negativních dopadů zjištěných rozdílů.

5. Často je připravováno více plánů pro předpokládané varianty vývoje. Důležité je zejména nastavení nepřekročitelného pásma tolerance skutečných výsledků (pesimistická varianta plánu), jejíž předpovídané překročení (aktuálně zpracovaným forecastem) spouští proceduru revize plánu o tzv. neodstranitelnou odchylku. Zbylá část odchylky předpovědi od původního plánu, která může ještě být do konce období vyrovnána („odstranitelná odchylka“) musí být zcela pokryta splnitelnými úkoly s jasně přiřazenou odpovědností a plánem realizace. Forecast se zpracovává několikrát ročně, se zkracujícími se intervaly směrem ke konci plánovacího období, a také mimořádně např. při neočekávaném vývoji na trhu.

6. Plánování v operativní úrovni probíhá často metodou rolujících plánů v podobě několikaměsíčních výhledů, aktualizovaných nejčastěji měsíčně (tzv. „rolling forecasts“).

7. IT podpora hraje zásadní roli, vedle grafické podpory, řízení přístupu apod., jde o to, aby příslušný nástroj jednoduše generoval údaje, které mohou být stanoveny výpočtem (např. velikost pohledávek na základě předpokládaných tržeb a doby splatnosti) nebo modelovány (např. tržby v jednotlivých měsících na základě přenesení trendu vývoje minulých období - „tvaru křivky“ a jeho úprav).

úterý 31. března 2015

Výsledek minulého měsíce: 2 + 3i...?

Co neumíme změřit, nelze ani úspěšně řídit. V případech, jako je získání nového zákazníka prostřednictvím první, výrazně zlevněné referenční dodávky, účetní data získanou hodnotu správně nezměří. Většina podobných rozhodnutí se tedy odehrává v podivné a prakticky neřízené šedé sféře: zpravidla  nikdo pořádně neví, kdo za jaký efekt odpovídá.
 
„Zatím jen penetrujeme trh. Už příští měsíc…“ odpovídal náš poslední obchodní ředitel na otázku, kdy už konečně dokáže prodávat ze ziskem. Se stejnou odpovědí vydržel ještě dalších čtrnáct měsíců. Pak jsme ho propustili. Stálo nás to nějakých padesát milionů.
 
Doporučení: rozlišujte mezi hodnotou a účetní hodnotou. Cena akcií firmy, která právě ohlásila získání významného zákazníka, na burze vzroste, navzdory tomu, že z účetních knih bylo nutné odepsat pár pro ten účel obětovaných majetkových položek z vlastní produkce (první dodávka byla zdarma). Uspokojivé vysvětlení zní: akcionáři vnímají hodnotu jako bohatství, ne jako hodnotu účetní. V předešlém špatném příkladu tak nebyla problémem účetní ztráta hodnoty za aktuální měsíc a možná ani za několik měsíců následujících. Skutečný problém byl v tom, že neexistuje efektivní kontrola, zdali se slibovaný, účetně neměřitelný efekt protiplnění skutečně dostavuje.
 
A to je klíčové: Fakt, že rozdíl mezi hodnotou firmy zjištěnou z účetních zápisů o majetku a hodnotou vypočítanou z ceny jejích akcií může být deseti- i více násobný, by nás neměl vést ke zpochybnění užitečnosti účetní evidence. Ta totiž představuje stále ještě velmi dobře fungující nástroj měření - pro určitou oblast bohatství. Zároveň nelze ignorovat, že jiná, často i větší část bohatství, které spravujeme, žije svým paralelním životem. A v něm jsou poměrně málo průkazným způsobem zachyceny hodnotové argumenty, které dávají konečný smysl účetně nevysvětlitelným „rozumným krokům“ (referenční dodávka zdarma) stejně jako mohou zpochybnit věci, kterým z účetního pohledu nelze nic vytknout (ušetřit na kvalitě materiálu, máme-li jistotu, že to zákazník v záruční době nezjistí). V matematice existují komplexní čísla. Mají část reálnou a část imaginární: (2 + 3i)  - vzpomínáte? Imaginární část komplexního čísla se nedá přičíst nebo odečíst k reálné, ale nedá se ani opominout. Obávám se, že s měřením hodnoty a hodnotových dopadů je to podobné.
 
Ani zdravý rozum nelze ignorovat a absolutní pravda reálné části - účetních knih - proto nemůže být dobrým vodítkem. Bohužel, nad tím druhým je naše kontrola slabá. Účetnické „Má dáti – dal“ prostě chybí. A to by nás jako manažery mělo zneklidňovat především. 

úterý 24. března 2015

O controllingu na Českém rozhlase Plus

Je mi mimořádnou ctí poděkovat tímto panu Davidu Šťáhlavskému za velmi kultivovaný přístup k tématu controllingu a také za prostor věnovaný tomuto oboru v pořadu Trendy dne 23.3.2015.

Plnou verzi pořadu najdete na http://prehravac.rozhlas.cz/audio/3344411.

pátek 27. února 2015

Berete blankošeky?

Už jste někdy potkali blankošek? Nemám teď na mysli podepsaný cenný papír bez vyplněné částky. Naopak, částka je vyplněná a hraje v celé historce úplně zásadní roli. Blankošek, tedy výzva na zaplacení přibližně půlmiliardy korun ročně, je doručován společně všem daňovým poplatníkům - a přednostně Pražanům - každý rok od momentu schválení projektu tunelu Blanka.

Jak jsme k této částce dospěli? Odhadované celkové výdaje kolem 35 miliard (v sumě není zahrnuta předpokládaná cena zastavěných pozemků, ale nenechte se chlácholit, nějaká ta miliarda se určitě ještě objeví) dělíme předpokládanou životností stavby, kterou si s velkým optimismem dovolím odhadnout na nějakých sedmdesát let. Dobře, řeknete si nejspíš, pomineme-li dávno diskutované a určitě již beznadějně utopené náklady v souvislosti s překročením plánovaných výdajů, proč vlastně má být na takové informaci něco zajímavého? Jde přece o obyčejný účetní odpis, připadající na jeden rok, spočítaný z celkové pořizovací ceny. Odpis stanoví náklad opotřebení, ke kterému dochází v souvislosti s držením nebo využitím hmotného majetku a týká se prakticky všech majetkových položek s několika málo výjimkami (pozemky, umělecké předměty, finanční aktiva). Je tomu tak proto, že většina majetkových položek ztrácí svoji hodnotu stárnutím. Za sedmdesát let - nebo dříve - možná povede páteřní trasa individuální dopravy mimo centrum a tunel nebude potřeba.  Dojde k morálnímu zestárnutí. Nebo bude dílo po sedmdesáti letech existence  pro svůj další provoz vyžadovat zásadní rekonstrukci a nejspíš i rozšíření – vsadil by si někdo z vás, že to nebude znamenat dalších třicet nebo čtyřicet miliard? V tomto případě sehraje rozhodující roli prosté fyzické zestárnutí. Tak jako tak, částka doposud vynaložená bude za nějakých sedmdesát let spotřebována.

Odpis tedy odhaduje tu část z celkové hodnoty, kterou majitel každý rok na svém majetku ztrácí. Pokud majetek náležitě využívá, pak je tato ztráta vyvážena nějakým užitkem – alespoň tehdy, pokud za rozhodnutím o pořízení majetku stály rozumné důvody. Nechci spekulovat, zda fungující tunel skutečně přináší roční užitek vyšší než pět set milionů - plus další roční výdaje související s jeho provozováním. Jako častý uživatel automobilu k cestě napříč hlavním městem bych něčemu takovému možná i přitakal. V průměru na jednoho Pražana to totiž znamená ročně zhruba pětistovku, což je částka srovnatelná s výdaji na likvidaci komunálního odpadu. Podstatně složitější je najít dobrý důvod, proč blankošeky proplácet, když tunel nefunguje.  Bohužel: to, co by se mohlo týkat třeba ručního nářadí nebo žíhací pece, totiž, že nepoužívané zařízení není opotřebované a tedy vlastně nestárne (a proto bude použitelné o to déle, o co později se začne využívat), neplatí v žádném případě pro dopravní stavbu. Diskusi nelze vůbec připustit pro morální stárnutí – tunel svou úrovní odpovídá roku, kdy byl projektanty dokončen jeho návrh, a od té doby se veřejné potřeby nezvratně posunují dopředu. Blanka je prostě Blanka 2007 nebo 2008 a pravděpodobně bude z hlediska svého konceptu zastaralá o deset let dříve, než případná Blanka 2017. Nic jiného však nezjistíme ani tehdy, označíme-li jako limitující faktor životnosti (což je pro volbu odpisové metody rozhodující) opotřebení fyzické. Jak už jsme naznačili v příspěvku „Dvakrát přemýšlej, jednou publikuj“ z 29.ledna 2013, zařízení podobného typu, vystavené povětrnostním vlivům, stárne nezávisle na tom, zda je, či není využíváno. Jediný rozdíl je v tom, že reálné stárnutí Blanky bude v takovém případě o několik let (o dobu mezi dokončením návrhu a faktickým vystavením jednotlivých částí stavby vlivům vnějšího prostředí) pozadu.

Pro větší část roku 2014 a zřejmě i celý rok 2015 tak platba z blankošeku není nic jiného, než peníze vyhozené oknem do (tunelového) průvanu.